Kirjoittanut työelämäprofessori, asianajaja Markku Fredman.

Kun olin lapsi, isäni oli myyntimies kansainvälisessä teknologiayhtiössä. Hänen työnantajansa palkitsi hyvät myyntisaavutukset tavarabonuksilla. Meillä on sen myötä TV, stereot ja kodinkoneita muistuttamassa onnistuneista työtehtävistä. Isä myös kävi palkintomatkoilla etelässä osana myyntiprovisiota. Näistä myynti- ja lehtiasiamiesten matkoista on kaitafilmejä jäljellä. Kaitafilmikamerakin oli palkkio jonkin tavoitteen saavuttamisesta. Ajan myötä verottaja havahtui ja veropohjaa alettiin tilkitsemään. Tavarapalkkiot menivät palkan kaltaisina verolle. Työnantaja ei enää välttynyt sivukuluilta ja työntekijä veroilta, kun oli sama, saiko palkkion rahana vai tavarana.

Jossain vaiheessa työntekijöille on järjestetty myös palveluita työsuhde-etuina. Lainsäädäntö on pysynyt mukana ja luontoiseduille kuten lounaalle, autoedulle ja matkapuhelimelle on säädetty verotusarvot. Kilometrikorvauksille on säädetty verottomat ylärajat. Usein on edellytetty, että kyse on koko henkilökuntaa koskevasta edusta, jotta se olisi muuta kuin verotettavaa palkankorviketta. Ratkaisussa KHO:1986-B-II-586 katsottiin, että toimihenkilöille puolisoineen 50-vuotislahjana annettava virkistysluonteinen ulkomaanmatka oli saajalleen palkkatuloa.

Edun tulee myös olla tavanomainen ja kohtuullinen. Korkein hallinto-oikeus on antanut 23.3.2011 sairaanhoitovakuutuksen verokohtelusta vuosikirjaratkaisun KHO 2011:27, jossa on katsottu, että sairaanhoitovakuutuksen kautta työntekijöille tarjolla olevaa, yleislääkäritasoista työterveyshuoltoa täydentävää palvelutarjontaa ei ollut pidettävä epätavanomaisena tai kohtuuttomana, kun otettiin huomioon mm. työnantajan vakuutuksesta maksama määrä 273 euroa työntekijää kohden. Vakuutusmaksujen ei katsottu muodostavan työntekijöille veronalaista tuloa eikä yhtiö ollut velvollinen toimittamaan ennakonpidätystä työntekijöille otettavan sairaanhoitovakuutuksen perusteella. Ratkaisussa KHO 2013:141 sairauskuluvakuutuksen maksu oli 441 euroa, mutta sekin katsottiin edelleen kohtuulliseksi ja siten verovapaaksi.

Verolainsäädäntö on nykyisin pyritty kirjoittamaan kattavaksi eikä enää pitäisi löytyä aukkoja, joita hyödyntäen innovatiivinen työnantaja voisi välttyä palkan sivukulujen maksamiselta antamalla palkalle jonkin muun kuin rahallisen muodon. Lähtökohtaisesti kaikki työntekijän työnantajalta saamat rahanarvoiset etuudet ovat työntekijän veronalaista palkkaa, vaikka niistä ei olisi erikseen sovittu osapuolten kesken tai vaikka osapuolet eivät mieltäisi niitä palkaksi. Poikkeuksena tästä ovat erikseen laissa verovapaaksi säädetyt tai oikeus- ja verotuskäytännössä verovapaana pidetyt edut.

Nyt 11.12.2023 annetussa ratkaisussa KHO 2023:116 näyttää aiheutuneen sivuvahinko. Lainsäädäntö, jolla on haluttu pitää veropohja kattavana ja estää veronkierto, onkin johtanut siihen, ettei työntekijöiden rikossyytteiden kiistämisestä aiheutuneet asianajokulut olekaan enää työnantajan kuluja. Ei, vaikka kiistäminen tapahtui pitkälti työnantajan intressissä. KHO katsoi, että rikossyyte kohdistuu henkilöön eikä syytettyinä olleiden sanomalehden toimittajien työtehtäviin ole kuulunut rikossyytteisiin vastaaminen. Kyse on KHO:n mielestä ollut kyseisten työsuhteessa olleiden toimittajien henkilökohtaisista kuluista. Kun työnantaja maksoi kyseiset työntekijöiden kulut heidän puolestaan, oli kyse työntekijän palkkatulosta. Kyse oli huomattavista summista, kaikkiaan 2,4 miljoonasta eurosta.

Kyse oli ns. viestikoekeskusjutusta, jossa kyseiset Helsingin Sanomien toimittajat olivat laatineet laajan lehtiartikkelin, jonka syyttäjä katsoi paljastaneen turvallisuussalaisuuksia. Toimittajat eivät tietenkään olleet itse päättäneet artikkelin julkaisemisesta, siitä päättävät esimiehet. Tähänkin nähden on ymmärrettävää, että nimenomaan lehden kustannusyhtiö on kokenut tehtäväkseen vastata syytettyjen toimittajien puolustuksen aiheuttamista kustannuksista. Lehti ajoi samalla omaa asiaansa puolustamalla sananvapautta mielestään perusteetonta hyökkäystä vastaan.

Usein onkin niin, että nimenomaan työnantajalla on suurin intressi saada syyte nurin. Jos tehtaan tuotantopäällikkö on saanut syytteen ympäristön turmelemisesta noudattaessaan työnantajan antamia ohjeita ja määräyksiä, on tehtaan johdolla ja omistajilla suuri intressi osoittaa, että noudatettu tuotantotapa ei ole johtanut ympäristöluvan ehtojen rikkomiseen. Syytteen menestyminen voisi tarkoittaa koko tehtaan toimintaedellytysten lakkaamista. Syytteen saanut tuotantopäällikkö saattaa olla jo eläkkeellä kun oikeudenkäynti alkaa. Häntä ei ehkä voisi vähempää kiinnostaa miten asia ratkeaa, kunhan ei vankilaan joudu.

KHO:n ratkaisema tapaus ei siis ole mitenkään ainutlaatuinen ja koske vain kustannusalaa. Talvivaaran ympäristörikosjutussa valtio velvoitettiin käräjäoikeusvaiheessa korvaamaan kolmen syytetyn oikeudenkäyntikuluja yli 1,5 miljoonalla eurolla. Eivät he ole kuluja itse maksaneet. Olen hoitanut ainakin työturvallisuusrikos-, ympäristörikos- ja erään virkarikosjutunkin, jossa työnantaja otti puolustuksen kustannukset vastuulleen. Esimerkiksi poliiseilla ja kuntien työntekijöillä on omat erityislakinsa, joiden mukaan syytteeseen joutuneella virkamiehellä on oikeus saada puolustus työnantajan kustantamana. Kun verovapaudesta ei ole erikseen säädetty, menevät nekin siis ehkä jatkossa verolle.

KHO:n ratkaisu tuli yllätyksenä, koska verohallinto on aiemmin hyväksynyt työnantajan maksamat työntekijän rikosjutun kulut muuksi kuin palkaksi. KHO:n nyt ratkaisemassa asiassa veronsaajien oikeudenvalvontakeskus oli hakenut muutosta kun oikeuskulkujen maksaminen oli annetussa ennakkoratkaisussa katsottu verovapaaksi. Keskusverolautakunta oli ratkaisussaan 48/2022 todennut seuraavaa:

Vielä 12.12.2023 löytyy verohallinnon verkkosivuilta 21.6.2021 annettu ohje ”Työnantajan työntekijän puolesta maksamien sakkojen ja oikeudenkäyntikulujen verotus”.

Yllättävää on myös se, ettei KHO antanut merkitystä sille, menestyykö syyte vai ei, eli onko työntekijä syyllistynyt rikokseen vai ei. Ratkaisua ei siis perusteltu sillä, ettei rikoksen tekeminen ole osa työntekijöiden työtehtävää vaan siihen, ettei syytteeseen vastaaminen ole osa työntekijän työtehtäviä.[1] Oikeuspoliittisesti juuri tuo vaikuttaa kaikkein omituisemmalta: jos syyte hylätään, mitään rikosta ei ole tehty ja varsinkin jos työntekijä on toiminut esimiestensä ohjeistamana, olisi hyvin perusteltavissa, että noudatetun toimintavan puolustaminen on työnantajalle kuuluva kustannus, jopa velvollisuus. Tilanne poikkeaa oleellisesti siitä, jos kuljetusyritys maksaisi kuljettajansa rattijuopumussyytteen puolustuskulut ja syyte menestyisi.

Erikoinen merkitys näyttää olevan myös vastapuolelle syntyvällä oikeudenkäyntikulujen korvausvelvollisuudella. Jos syyte hylätään, valtio korvaa kohtuulliset puolustuskulut, mutta ei siis välttämättä kaikkea, kuten ei korvattu viestikoekeskusjutussakaan. Mielenkiintoista pohdittavaa saa siitä jos puolustuskulut aiheutuvat ja maksetaan esim. vuonna 2020, mutta syyte hylätään ja kulut korvataan vuonna 2024. Jos työntekijä on saanut vuonna 2020 ”palkkana” sen verran kuin hänen asianajajansa on työnantajaa tuolloin laskuttanut, niin syytteen hylkäämisestä seuraava korvaus menee lopullisesti taholle, joka on kulut maksanut. Työntekijä siis siirtää kulusaatavansa työnantajalle ja tämä ehkä edelleen omalle vakuutusyhtiölleen. Katoaako työntekijän vuoden 2020 palkkatulo tällöin johonkin? Voidaanko työntekijän vuoden 2020 verotusta oikaista saadun palkkatulon osalta sen perusteella, että valtio korvaa vuosia myöhemmin työnantajalle niitä kustannuksia, joita se on työntekijän puolesta ”palkkana” maksanut asianajotoimistolle?

Mitä annettu ratkaisu tarkoittaa? Suurin merkitys on puolustuskulujen kasvu. Työnantaja voi siis edelleen maksaa työntekijän puolustuskulut kun tämä on joutunut syytteeseen, mutta nyt on selvää, että kyse on oikeudellisesti ennakkoperintälaissa tarkoitetun palkan maksamisesta. Nimenomaan nettopalkan. Asianajotoimiston laskun määrä on nettopalkka, jonka päälle pitää budjetoida riittävän suuri ennakonpidätys, jotta saadaan kokoon bruttopalkka. Työnantajan eläkevakuutusmaksut mahdollisesti vielä lisäksi. Työntekijällä ei asiassa pitäisi olla huolta, koska ennakkoperintälain 3 §:n mukaan ennakonpidätyksen määrän on vastattava mahdollisimman tarkoin verovelvollisen ennakonpidätyksen alaisesta tulosta verovuoden veroasteikkolain ja muiden verovuoden veroperusteiden mukaan maksettavaa verojen ja maksujen yhteismäärää.

Tämä onkin olennaista kun arvioidaan ratkaisun KHO 2023:116 merkitystä. Helsingin Sanomat itse uutisoi asian: Tuomitun toimittajan pitää maksaa verot asianajajasta, jonka työnantaja kustansi. Ehkä tässä ei ole huomioitu sitä, ettei työnantaja voi maksaa pelkkää nettopalkkaa työntekijöilleen. Työnantajan ennakkoperintälain mukainen velvollisuus on jakaa työntekijälle maksattava bruttopalkka kahtia: toinen osa maksetaan työntekijälle ja toinen osa tilitetään verohallinnolle ennakonpidätyksenä kattamaan niitä veroseuraamuksia, joita palkan saamisesta kyseiselle työntekijälle aiheutuu. Kun nyt KHO katsoi, että toimittajat ovat saaneet nettona saman verran kuin heidän asianajajansa laskutti, on työnantajan nähdäkseni maksettava ennakonpidätys tästä nettopalkkasummasta. Ennakonpidätys maksetaan työnantajan varoista työntekijän verotilille kattamaan työntekijälle aiheutuvia veroseuraamuksia.

Tämä käy ilmi KHO:n ratkaisun kohdasta 32 (lihavoitu tässä):

Ennakkoperintälain 38 §:n 1 momentin mukaan lääninveroviraston on maksuunpantava pidättämättä tai maksamatta jätetty määrä, jos suorituksen maksaja on osaksi tai kokonaan jättänyt ennakonpidätyksen toimittamatta tai pidätetyn määrän maksamatta (jollei 39 §:stä muuta johdu).

Vastaavasti näyttää käyvän monien verotarkastusten yhteydessä, joita veropetosjuttuja hoitaessani olen käynyt läpi. Kun työnantaja on maksanut työntekijöiden henkilökohtaisia kuluja firman kassasta, on työnantajalle verotarkastuksen myötä maksuunpantu laiminlyödyt ennakonpidätykset. Saadun edun ja siitä aiheutuvan ennakonpidätyksen yhteismäärä on sitten lisätty työntekijän verotettaviin palkkatuloihin. Vastaavasti pimeän työvoiman käytön yhteydessä käteisellä maksettu 1.000 euroa on nettopalkka, johon veronoikaisuvaiheessa lisätään laskelmallinen ennakonpidätys, joka peritään työnantajalta. Pimeän palkkion saanut työntekijä joutuu maksamaan veron itse, jos ennakonpidätystä ei makseta.

Jos siis KHO:n ratkaisusta seuraa se, että työnantajan tulee maksaa paitsi asianajajan lasku, myös tästä ”palkasta” aiheutuvat verot ennakonpidätyksenä, eivät verot jää työntekijän maksettavaksi. Toimittajat voivat siten nähdäkseni olla huoleti – mikäli työnantaja selviytyy ennakonpidätyksen tilittämisestä. Ongelman saattaa muodostaa se, että ennakkoperintälain 38 §:n 2 momentin mukaan jälkikäteen maksuunpantu ennakonpidätys voidaan toteuttaa vain enintään 40 %:n suuruisena. Se ei välttämättä riitä kattamaan kaikkia työntekijälle aiheutuvia veroseuraamuksia, jos kyse on satojen tuhansien eurojen asianajokuluista.

Saattaapa jopa olla niin, että nyt palkaksi katsottu 2,4 miljoonaa euroa palkkatuloa johtaa myös mukavaan eläkepottiin kyseisille toimittajille. TyEL 70 § 1 mom: ”Eläkkeen perusteena olevaa työansiota määrättäessä otetaan huomioon palkka, tulospalkkio tai muu vastike, joka on maksettu tai sovittu maksettavaksi korvauksena työstä.” Onko nyt kyseessä oleva ”palkka” maksettu korvauksena työstä? Jos ei ole, ei eläkettäkään näyttäisi kertyvän.

Lisäksi olisi loogista, että asianajotoimiston laskuun sisältyvän arvonlisäveron kohtelu muuttuu: jos kyse ei ole ALV-velvollisen työnantajan kulusta, vaan työntekijän henkilökohtaisesta menosta, jonka työnantaja tämän puolesta maksaa, olisi luonnollista, ettei laskussa olevaa ALV:ta voida vähentää työnantajan arvonlisäverotuksessa. Työntekijällä ei ole tuon veron vähennysoikeutta.

Työnantajan kynnys vastata työntekijänsä puolustuskuluista varmastikin nousee. Syyttäjäpuolella ollaan ilmeisesti kovin tyytyväisiä tästä ratkaisusta.

Ratkaisu tulee lisäämään erilaisten oikeusturvavakuutusten kysyntää. Työnantajan kannattaa riskialtteilla aloilla hankkia sellainen vakuutus, joka kattaa työntekijöille työstä johtuvista syytteistä aiheutuvat oikeudenkäyntikulut. Ammattiliittojen oikeusturvavakuutuksista saattaa tulla kilpailuvaltti. Vakuutusyhtiön ja työntekijän välillä ei ole työsopimusta, joten palkaksi eivät kyseiset vakuutuskorvaukset voine muuttua. Sen sijaan pohdittavaksi tulee se, mikä on työnantajan kustantaman vakuutusturvan verotuskohtelu ja mahdollinen verotusarvo eli millaisia veroseuraamuksia pelkästään vakuutusturvan ylläpito työnantajalle aiheuttaa. Tässä suhteessa ohjetta löytyy edellä mainituista työntekijöiden sairauskuluvakuutuksia koskevista ratkaisuista.

---

[1] Tämä perustelu sai erään nokkelan juristin pohtimaan, että hän haluaa työsopimukseensa lisättäväksi maininnan, että työtehtäviin kuuluu myös vastaaminen työnteosta johtuviin rikossyytteisiin.